新会计准则下，销售返利如何进行会计处理？
销售返利在旧的会计准则下，有两种会计处理办法，一种是冲减营业收入，另一种是计入销售费用。在新的收入会计准则实施后，销售返利将按照现金返利和实物返利来进行会计处理。
销售返利是生产商经常采用的一种销售政策，一般是指经销商在采购量达到一定要求后，供应商以现金或者实物的形式将收入的一部分返还给经销商，这样可以加强供应商与经销商的联系和提高经销商积极性，起到提高产品销量的作用。
由于旧的收入会计准则没有明确提及返利，在新会计准则实行之前的会计实务中也就没有统一的会计处理方法，具体的做法有两种，一种是冲减营业收入，另一种是计入销售费用。这样一来，采用不同的会计处理方法会形成不同的财务数据，从而影响财务报表使用者进行财务分析。
新的收入会计准则在2021年1月1日全面实施，不仅对返利有明确提及，还提出了许多新的概念，但是销售返利的会计处理仍然存在一定争议，并且与税法规定不完全一致。
接下来，将结合销售返利的主要形式、新的收入会计准则和增值税、企业所得税等相关规定来对销售返利的会计处理做出讨论。
销售返利主要有现金返利和实物返利两种形式，先讨论现金返利，再讨论实物返利。
01｜现金返利
1.0现金返利是指经销商达到约定，供应商将收入按一定比例返还给经销商。
1.1在新的收入会计准则及其应用指南中有以下几条相关内容：
①企业应当按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。
即一个商业合同里面可能包含多项履约业务，这主要跟实物返利有关，而现金返利没有提供更多的商品，不构成单独的履约业务。
②确定交易价格的时候，企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。
现金返利如果很有可能支付给经销商，那么现金返利应该在确认收入的当期计入预计负债。
③在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价等因素。企业与客户的合同中约定的对价金额可能是固定的，也可能会因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔等因素而变化。
如果现金返利很有可能发生，现金返利会减少合同的约定金额，应该在计提的时候冲减当期营业收入。
1.2增值税相关规定
①中华人民共和国增值税暂行条例：销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。销项税额=销售额×税率。
企业在确认销售额的时候，应当以未扣除现金返利前的金额开具增值税发票。企业计提的现金返利和实物返利应该是不含增值税的交易价格。
②国税函〔2006〕1279号和国家税务总局公告2016年第47号：纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。
这里的增值税条文没有明确提及返利，如果企业的返利政策符合公告中的要求，企业实际支付现金返利的时候，应该开具增值税红字专用发票。经销商则需要冲减当期进项税额和营业成本。
1.3企业所得税方面
国税函〔2008〕875号：除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。
在确认销售收入方面，增值税和企业所得税是相同的，企业应该按照未扣除现金返利的金额作为当年的销售收入，在实际支付现金返利的当年冲减销售收入。这与会计准则中将现金返利作为交易对价冲减销售收入的处理不一致，会形成可抵扣暂时性差异新企业所得税法，即递延所得税资产。
1.4依据上述内容，可以写出现金返利的会计分录，如下：
①确认收入时：
借：应收账款
贷：主营业务收入
预计负债（不含增值税）
应交增值税-销项税额 全部销售额*税率
②实际支付现金返利
借：预计负债
贷：应收账款/现金 现金返利*（1+税率）
应交增值税-销项税额（红字）
02｜实物返利
2.0实物返利是指经销商达到约定，供应商将按采购数量的一定比例新企业所得税法，以实物的形式返还给经销商。
2.1新的收入会计准则及其应用指南中以下几条相关内容：
①允许客户可以据此免费或者以折扣价格购买额外的商品，属于附有客户额外购买选择权的销售，企业应当评估该选择权是否向客户提供了一项重大权利。
由于实物返利并不会减少销售合同中约定的金额，则实物返利不会影响可变对价。
实物返利可以视为满足约定条件，供应商以零元的价格购买额外的商品，属于附有客户额外购买选择权的销售。
②该选择权向客户提供了重大权利的，应当作为单项履约义务。
即经销商在一个合同中实际上购买了两次商品，一次是合同中本来购买的商品，另外一次是供应商可以免费购买的商品。
③生产商应当按照交易价格分摊的相关原则，按照两项商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至该履约义务。如果返利的实物没有单独出售，企业可以采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计单独售价。
按照这条会计准则，计算返利商品分摊的交易价格公式为：
（销售返利数量*单独售价/两项商品单独售价之和）*销售合同上的总收入。
返利商品数量=预计销售数量*约定返利比例。
④合同负债，是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。如企业在转让承诺的商品之前已收取的款项。
在应用指南中，针对附有客户额外购买选择权的销售合同，冲减营业收入的部分都是计入了合同负债。但是没有实物返利的具体会计处理。在会计实务中也有企业因为返利商品数量要通过预计销售数量来估算，甚至有的上市公司也将实物返利计入预计负债。
个人的观点是实物返利如果作为单项履约业务，即企业存在向客户转让商品的义务，并且主要产品已经完成销售，其交易价格已经体现在企业的应收账款或者银行存款里，实物返利应该作为合同负债冲减当期营业收入。
⑤企业应当在客户未来行使该选择权取得相关商品的控制权时，或者在该选择权失效时确认为收入。
企业在实际支付实物返利的时候，应该确认营业收入，即将合同负债转入营业收入。
2.2增值税相关规定
①同现金返利一样，企业在确认销售额的时候，应当以未扣除实物返利前的金额开具增值税发票，计提的实物返利是不含增值税的交易价格。
②在实际支付实物返利的时候开具红字增值税专用发票。
③在新的收入会计准则中，实物返利作为单项业务，需要在实际支付的时候计入收入。可是对于实物返利是否视同销售，增值税没有明文规定。如果实物返利可以视为无偿赠送商品给其他企业，实物返利则需要缴纳增值税，开具增值税发票。
2.3企业所得税相关规定
同现金返利，存在会计和税法的差异，形成递延所得税资产。
2.4依据上述内容，可以写出现金返利的会计分录，如下：
1.计提实物返利：
借：应收账款
贷：营业收入
合同负债/预计负债
应交增值税-销项税额
2.实物返利实际支付时：
借：合同负债/预计负债
应收账款（应收取的供应商增值税）
贷：营业收入
应交增值税-销项税额（红字）
应付账款（应返还供应商的增值税）
应交增值税-销项税额（视同销售）
因为企业按照视同销售开具的增值税发票和红字增值税发票的销售额是一样的，实物返利实际支付时的会计分录可以简化成：
借：合同负债/预计负债
贷：营业收入
3.年底合同负债或者预计负债科目存在贷方余额：
借：递延所得税资产
贷：应交所得税（贷方余额*所得税税率）
销售返利是生产企业的生产经营活动中的一个重要环节，需要会计准则和税法对其进行详细的说明，并做出相关规定加以指导。各个企业才能对销售返利形成统一的会计处理办法，销售返利才能准确地反映在企业的财务报表。
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